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Sui "motivi aggiunti" nel processo tributario

Sun, 18 Jan 2026 08:40:11 +0000

Una recente sentenza (31.12.2025) della CGT di II Grado della Campania, accoglie le tesi dello Studio Legale Giametta e dichiara inammissibile la contestazione delle notifiche degli atti esattoriali depositate in giudizio operata con memoria illustrativa e non con la notifica della memoria integrativa dei motivi di ricorso ex art. 24 comma 2 Dlgs n. 542/1996.

§. Con la sentenza n. 8009 del 31.12.2025 la Sez. V della CGT di II Grado della Campania accoglie le tesi dello Studio Legale Giametta, rigetta l'appello del contribuente ma sopratutto afferma un importante principio processuale di grande rilevanza pratica nel contenzioso tributario ed in particolare in quello esattoriale.

Qui di seguito una considerazione sull'insegnamento di questa sentenza in ordine alle conseguenze processuali dei comportamenti di tutti i protagonisti del processo tributario (difesa del contribuente, difesa dell'Ufficio e Collegio Giudicante) in materia di corretta definizione del thema decidendum nel ricorso introduttivo e sulle azioni difensive successive alla tempestiva costituzione in giudizio dell'Ufficio ed al deposito di atti e documenti non conosciuti prima dal ricorrete.

In particolare sulla necessità di notifica di memoria integrativa dei motivi di ricorso per contestare la inesistenza della notifica dell'atto esattoriale depositato in giudizio dall'ADER al momento della costituzione in giudizio.

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A. Sulle conseguenze del comportamento della difesa del contribuente in ordine al mancato (o tardivo) ampliamento del thema decidendum

Con la sentenza in commento, infatti, a fronte del tempestivo deposito, operato in primo grado dall'ADER, della prova della intervenuta notifica delle cartelle esattoriali sottostanti l'atto impugnato dal contribuente, solo in maniera inammissibile, quest'ultimo ha contestato la legittimità e/o regolarità delle notifiche operate dall'ADER senza la proposizione di apposita memoria integrativa dei motivi di ricorso ex art. 24 comma 2 del dlgs n. 542/1996 finalizzata ad ampliare il thema decidendum del ricorso introduttivo ed a ricomprendere specifica contestazione della presunta irregolarità/inesistenza della notificazione.

In proposito, la sentenza afferma <"deposito di documenti non conosciuti ad opera delle altre parti o per ordine della commissione".

In particolare, il giudice della nomofilachia ( v. Cass. 18877/2020 ) ha precisato che “in materia di contenzioso tributario, la proposizione della mera "eccezione di inesistenza" della notifica non può far ritenere acquisito al thema decidendum l'esame di qualsiasi vizio di invalidità del procedimento notificatorio, non ravvisandosi una relazione di continenza tra l'inesistenza e i vizi di nullità di tale procedimento, altrimenti derivandone un'inammissibile scissione tra il tipo di invalidità denunciato con la formulata eccezione di merito e la specifica deduzione dei fatti sui quali essa si fonda, il cui onere di allegazione ricade esclusivamente sulla parte qualora si facciano valere eccezioni in senso stretto (Cass. 5 aprile 2013, n. 8398);- il deposito in giudizio degli avvisi di ricevimento avrebbe potuto legittimare il contribuente ad introdurre nel processo "nuovi motivi " di ricorso, notificando una "memoria integrativa dei motivi", come previsto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 24, comma 2 e 3,” e non in sede di memorie illustrative o in sede d’appello".

Da ciò consegue che la cognizione sulla validità della notificazione rimane preclusa evidentemente anche in secondo grado per la mancata rituale introduzione nel giudizio di primo grado, tramite motivi aggiunti, dei lamentati vizi. RImane preclusa conseguentemente anche la valutazione di quei vizi relativi all'an e al quantum della pretesa tributaria che andavano contestati con la tempestiva impugnazione della cartella.>>

In sostanza, la mera eccezione di inesistenza operata nel ricorso introduttivo "al buio" e cioè senza aver prima avuto conoscenza degli atti del procedimento notificatorio che si intende impugnare non consente al Giudice tributario di poter ritenere acquisito al thema decidendum il merito delle notificazioni di cui si è data tempestiva conoscenza al Collegio ed al contribuente mediante deposito in giudizio nei termini di legge. Solo in caso di ampliamento del thema decidendum mediate notificazione della memoria integrativa ex art. 24 comma 2 dlgs n. 542/1996 sarà possibile per il Collegio esaminare il procedimento notificatorio ed eventualmente accertarne l'illegittimità.

Una riflessione sul rapporto con il processo amministrativo

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B. Sulle conseguenze del comportamento della difesa dell'Ente in ordine al mancato (o tardivo) ampliamento del thema decidendum

E sul punto che nessun eventuale effetto sanante può avere il comportamento dell'Ente di accettazione del contraddittorio e di difesa in merito alle deduzioni operate con la mera memoria illustrativa dal ricorrente è pacifica la giurisprudenza della Corte di Cassazione (S

ez. trib., 19/01/2024,n.2083

7.1. Secondo la pacifica giurisprudenza di questa Corte nel processo tributario la decadenza dell'Amministrazione finanziaria dall'esercizio del potere impositivo, in quanto stabilita a favore e nell'interesse esclusivo del contribuente, configura un'eccezione in senso stretto che deve essere necessariamente sollevata dallo stesso e non integra, pertanto, una circostanza rilevabile d'ufficio dal giudice. (vedi, per tutte, Sez. 5 - , Ordinanza n. 24074 del 03/10/2018, Rv. 650700 - 01).
Nella specie è incontestato che l'eccezione di decadenza non è stata formulata dal ricorrente nel ricorso introduttivo ma in una memoria integrativa ex art. 32 D.Lgs. n. 546/1992 e successivamente reiterata con i motivi dell' appello incidentale.
7.2. Dal momento che nel sistema del processo tributario opera un regime di preclusioni processuali che è inteso non solo a tutela dell'interesse di parte, ma anche dell'interesse pubblico a scongiurare l'allungamento dei tempi del processo, la relativa inosservanza è sempre rilevabile d'ufficio dal giudice, indipendentemente dall'atteggiamento processuale della controparte, a nulla rilevando la circostanza che l' ente impositore, nel costituirsi innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale, ha evidenziato, fra l'altro, la tempestività del proprio accertamento, deduzione che è qualificabile come una mera difesa e che non poteva in alcun modo legittimare la proposizione di "nuove eccezioni" da parte della contribuente.
7.3. Deve, pertanto, affermarsi il seguente principio: "La decadenza dell' ente impositore dal potere di accertamento, non rilevabile d'ufficio in quanto rimessa alla disponibilità della parte, non può essere eccepita dal contribuente nel corso del giudizio neanche mediante la presentazione di motivi aggiunti, in quanto l'integrazione dei motivi di ricorso è consentita dall'art. 24, comma 2, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 soltanto in relazione alla contestazione di documenti depositati dalla controparte e fino ad allora non conosciuti e, siccome tale ultima disposizione pone una preclusione processuale mentre non può essere ricollegato alcun effetto sanante al comportamento dell' ente impositore di accettazione del contraddittorio nel merito a nulla rilevando che nelle proprie difese il Comune abbia dedotto di avere tempestivamente e nell'osservanza dei termini decadenziali richiesto il pagamento della imposta".

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C. Sulle conseguenze del comportamento del Collegio Giudicante in ordine al mancato (o tardivo) ampliamento del thema decidendum

Cosi come è pacifica la giurisprudenza della Corte di Cassazione (

Cassazione civile sez. trib., 22/09/2011, n.19337) per la quale se

anche il Giudice dovesse giudicare le contestazioni operate inammissibilmente dal ricorrente (perché operate con memoria integrativa dei motivi di ricorso tardiva) tale attività sarebbe giurisdizionale svolta in carenza di potere. Sul punto infatti la Cassazione ha precisato che

In proposito osserva il Collegio, richiamandosi ad un costante indirizzo di questa Corte, che l'attività del Giudice di appello il quale, dopo aver confermato la statuizione di "inammissibilità" dei nuovi motivi di censura dell'avviso di rettifica (concernenti le eccezioni di illegittimità degli atti amministrativi presupposti), in quanto tardivamenle proposti in primo grado dal contribuente, abbia proceduto comunque all'esame del merito, integra "una attività giurisdizionale svolta in carenza di potere", e la valutazione di infondatezza dei motivi (inammissibili), irritualmente compiuta, si risolve in una mera "motivazione ad abundantiam", di per sè priva di contenuto decisorio essendosi quel Giudice spogliato della "potestas judicandi, e pertanto insuscettibile di determinare una soccombenza ulteriore e distinta da quella determinata dalla pronuncia pregiudiziale in rito, con la conseguenza che l'impugnazione della sentenza, nella parte in cui pretenda un sindacato anche in ordine alla motivazione sul merito svolta "ad abundantiam", deve dichiararsi inammissibile per difetto di interesse (cfr. Corte cass. 1^ sez. 16.8.2006 n. 18170; id. SU 20.2.2007 n. 3840; id. SU 2.4.2007 n. 8087; id. 3^ sez. 5.6.2007 n. 13068 secondo cui tale motivazione è inidonea a costituire autonoma "ratio decidendi" e non spiega influenza sul dispositivo, essendo improduttiva di effetti giuridici; id. sez. lav. 22.11.2010 n. 23635).

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Sentenza n. 127 del 5.1.2024 della CGT di II Grado della Campania che conferma la possibilità di depositare nuove prove in appello nel processo tributario.

Sat, 13 Jan 2024 09:33:22 +0000

Per effetto della riforma del processo tributario (Dlgs 220/2023), a partire dal 5.1.2024, l'art. 58 dlgs n. 546 del 1992 esclude la facoltà di depositare in secondo grado nuovi documenti. Quid iuris per gli appelli che si intendeva promuovere in virtù di tale facoltà ed il cui termine ancora corre all'entrata in vigore della riforma? Quid iuris per le condotte assunte in primo grado ritenendo che in secondo grado sarebbe stato possibile depositare nuovi documenti?

La sentenza della CGT di secondo grado della Campania in parola, accogliendo appello proposto dallo Studio Giametta, ha deciso la vertenza in virtù del legittimo deposito di nuovi documenti in secondo grado alla stregua della disciplia ratione temporis vigente dell'art. 58 dlgs n. 546 del 1992.

In realtà la sentenza, anche perché la data di pubblicazione coincide con la data di entrata in vigore della riforma del processo tributario (Dlgs 220/2023), è solo un pretesto per affrontare il tema dell'entrata in vigore della nuova versione dell'art. 58 dlgs n. 546/1992 in materia di nuovi mezzi di prova e nuovi documenti in appello.

Ed invero, la formulazione dell'art. 58 prima delle riforma prevedeva la seguente disciplina:

1. Il giudice d'appello non può disporre nuove prove, salvo che non le ritenga necessarie ai fini della decisione o che la parte dimostri di non averle potute fornire nel precedente grado di giudizio per causa ad essa non imputabile. 2. È fatta salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti.

In particolare per comprendere lo stato a cui era giunta la giurisprudenza sull'ampiezza di tale potere di depositare documenti in secondo grado la sentenza in commento della CGT di II grado della Campania n. 127 del 5.1.2024 si è così espressa:

Secondo quanto ricordato dalla Suprema Corte di Cassazione con la sentenza 12783/2015, i contribuenti e gli uffici che omettono di produrre documenti in primo grado, possono esibirli in secondo grado. Secondo la Cassazione, infatti, le parti possono depositare nuovi documenti in appello, dal momento che l'eventuale irritualità della loro produzione in primo grado non rileva. Nei medesimi sensi si era già pronunciata la medesima Corte con la sentenza 16959 del 5 ottobre 2012.

Con la citata sentenza, la Corte di cassazione ha, dapprima, puntualizzato che "in tema di contenzioso tributario, l'art. 58, secondo comma, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 ha espressamente previsto e consentito la produzione di nuovi documenti in appello. (omissis...)

Ne consegue che, nel processo tributario, mentre prove ulteriori, rispetto a quelle già acquisite nel giudizio di primo grado, non possono essere disposte in appello, salvo che la parte dimostri di non averle potute fornire nel precedente grado di giudizio, i documenti possono essere liberamente prodotti anche in sede di gravame, ancorché preesistenti al giudizio svoltosi in primo grado, come nella specie, e ha fatto, comunque, salvo il deposito "tardivo" del documento proposto in appello.

Alla luce delle citate pronunce della Suprema Corte, la facoltà di produrre nuovi documenti in appello è consentita indipendentemente dalla impossibilità dell'interessato di produrli in primo grado per una causa a lui non imputabile: quest'ultimo requisito è, infatti, previsto dall'articolo 345 c.p.c., ma non dall'articolo 58. ( in termini v. pure ord. Cassazione civile, sez. trib., 27/09/2017, n. 22556).

Questo è il passato....veniamo al presente e futuro.

Come è noto per effetto della riforma l'articolo 58 (sostituito dall'articolo 1, comma 1, lettera bb), del D.Lgs. 30 dicembre 2023, n. 220 mentre per l'applicazione si veda l'articolo 4, comma 2, del D.Lgs. 220/2023 medesimo) ora prevede che:

1. Non sono ammessi nuovi mezzi di prova e non possono essere prodotti nuovi documenti, salvo che il collegio li ritenga indispensabili ai fini della decisione della causa ovvero che la parte dimostri di non aver potuto proporli o produrli nel giudizio di primo grado per causa ad essa non imputabile.

2. Possono essere proposti motivi aggiunti qualora la parte venga a conoscenza di documenti, non prodotti dalle altre parti nel giudizio di primo grado, da cui emergano vizi degli atti o provvedimenti impugnati.

3. Non è mai consentito il deposito delle deleghe, delle procure e degli altri atti di conferimento di potere rilevanti ai fini della legittimità della sottoscrizione degli atti, delle notifiche dell'atto impugnato ovvero degli atti che ne costituiscono presupposto di legittimità che possono essere prodotti in primo grado anche ai sensi dell'articolo 14 comma 6-bis.

Appare dunque evidente che a partire dai ricorsi notificati il 5.1.2024 vi è una evidente riduzione di quella che è una storica facoltà, nel processo tributario, di depositare in secondo grado nuovi documenti anche decisivi e ribaltare completamente sentenze di primo grado rese senza tener conto degli stessi.

Quid iuris per gli appelli che si intendeva promuovere in virtù di tale facoltà ed il cui termine ancora corre all'entrata in vigore della riforma? E quid iuris per le condotte assunte in primo grado ritenendo che in secondo grado sarebbe stato possibile depositare nuovi documenti?

Il tema si riverbera sulle responsabilità di avvocati ed anche di funzionari delle PPAA che si ritrovano, rispettivamente, a dover consigliare e/o decidere quali appelli proporre alla stregua del "discusso" potere di depositare nuovi mezzi di prova in relazione ad impugnative di sentenze di primo grado decise fino al 5.1.2024.

E' pur vero che la norma è entrata in vigore nella sua nuova formulazione ma è anche vero che la stessa non è totalmente escludente dal momento che con la locuzione "salvo che il Collegio non li ritenga indispensabili ai fini della decisione" si potrebbero aprire le porte alla produzione di documenti relativamente ai giudizi di appello per i quali il termine ancora correva al 5.1.2024 ovvero agli appelli proposti avverso sentenze che decidono giudizi iscritti a ruolo in primo grado prima del 5.1.2024.

A mio avviso sarebbe stato più opportuno far entrare in vigore la norma sulla produzione dei nuovi mezzi di prova in appello per tutti i giudizi iscritti a ruolo in primo grado dopo il 5.1.2024 in modo tale da assicurare a tutti coloro che hanno assunto comportamenti giuridici sia in primo che secondo grado tranquillità operativa nel delicato settore del diritto tributario ed assicurare che per gli appelli per i quali tuttora corrono i termini non vi sia una diversa disciplina per il sol fatto di aver proposto l'impugnativa dopo il 5.1.2024.

Ai posteri l'ardua sentenza? io direi alla nuova magistratura tributaria....

Buona riforma a tutti

Sirio Giametta

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